10.08.2010.г.

Нормативная база:

1) Закон Украины «О пенсионном обеспечении» от 05.11.91 г. № 1788, с последующими изменениями и дополнениями (далее – Закон № 1788);

2) Закон Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» от 09.07.03 г. № 1058, с изменениями и дополнениями (далее – Закон № 1058);

3)Закон Украины о сборе на обязательное государственное пенсионное страхование»  от 26.06.1997 г. N 400/97-ВР  с последующими изменениями и дополнениями (далее – Закон № 400);

4) Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее – Закон о прибыли);

5) Инструкция от 19.12.2003 г. № 21-1 «О порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Украины» с последующими изменениями и дополнениями (далее – Инструкция).

В соответствии со ст. 2 Закона № 1788 одним из видов государственных трудовых пенсий являются пенсии по возрасту. Категории работников, имеющих право на назначение пенсий по возрасту на льготных условиях установлены ст. 13 Закона № 1788. Согласно п. «а» и «б» данной статьи Закона право на льготную пенсию имеет работники, занятые полный рабочий день на работах с вредными и тяжелыми условиями труда согласно списку соответственно № 1 и списку № 2 производств, работ, профессий, должностей и показателей, утвержденных КМУ.

Необходимость уплаты в Пенсионный фонд фактических расходов на выплату и доставку пенсий на льготных условиях предусмотрена и Законом № 1058. Так, в соответствии с частью 2 Заключительных положений Закона № 1058 пенсионное обеспечение застрахованных лиц, работавших или работающих на подземных работах, на работах с особо вредными и особо тяжелыми условиями труда по списку №1 и на других работах с вредными и тяжелыми условиями труда по списку №2 производств, работ, профессий, должностей и показателей, утвержденных Кабинетом Министров Украины, и по результатам аттестации рабочих мест, на должностях, предоставляющих право на пенсию на льготных условиях или за выслугу лет, осуществляется согласно отдельному законодательному акту через профессиональные и корпоративные фонды. До введения пенсионного обеспечения через профессиональные и корпоративные фонды пенсии назначаются по нормам Закона № 1058 в случае достижения пенсионного возраста и наличия трудового стажа, предусмотренного Законом о пенсионном обеспечении. При этом сохраняется порядок покрытия расходов на выплату и доставку льготных пенсий, действовавший до вступления в силу Закона № 1058.

Необходимость выплаты предприятием пенсий, назначенных согласно пунктам «б»-«з» ст. 13 Закона № 1788, в том числе согласно Списку № 2, вытекает из следующего:

В соответствии с п.1 - 2 статьи 1 Закона. N 400 плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование являются:

- субъекты предпринимательской деятельности (СПД) независимо от форм собственности, их объединения, бюджетные, общественные и другие учреждения и организации;

-  филиалы, отделения и другие обособленные подразделения налогоплательщиков, не имеющие статуса юридического лица, расположенные на территории другой, чем плательщик сборов, территориальной общины.

Объектом налогообложения для данных налогоплательщиков в соответствии с абзацем четвертым ст. 2 п. 1 Закона № 400 являются фактические расходы на выплату и доставку пенсий, назначенных в соответствии с пунктами «б» - «з» ст. 13 Закона № 1788 до достижения работниками пенсионного возраста (мужчины – по достижении 60 лет и при стаже работы не менее 25 лет и женщины – по достижении 55 лет и при стаже работы не менее 20 лет), предусмотренного ст. 12 Закона № 1788.

Ставка сбора, в соответствии с п. 1 ст. 4 Закона № 400, устанавливается в размере 100% от объекта налогообложения, т.е. в размере фактических расходов на выплату и доставку льготных пенсий.

Таким образом, можно сделать вывод, что для субъектов предпринимательской деятельности, использующих труд наемных работников в условиях, предусматривающих предоставление льготных пенсий по возрасту, фактические расходы на выплату и доставку пенсий, являются не чем иным, как уплатой сбора на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии с п.п. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли в состав валовых расходов включаются суммы внесенных (начисленных) налогов, сборов (обязательных платежей), установленных Законом Украины «О системе налогообложения». При этом ст. 16 Закона «О системе налогообложения» определено, что к общегосударственным налогам и сборам относятся, в частности, сбор на обязательное государственное страхование.

Исходя из этого предприятие при выплате пенсий на льготных условиях согласно Списку № 2, имеет право отнести данные расходы в состав валовых затрат на основании п.п. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли.

Необходимость выплаты предприятием пенсий, назначенных согласно п. «а» ст. 13 Закона № 1788, то есть по Списку № 1, вытекает из следующего:

Порядок покрытия затрат на выплату и доставку пенсий, назначенных согласно п. «а» ст. 13 Закона № 1788, регулируется  п. 2 Заключительных положений Закона № 1058.

Так согласно данному пункту предприятия вносят в Пенсионный фонд  плату, покрывающую фактические расходы на выплату и доставку пенсий лицам, которые имеют право на льготную пенсию по Списку №1, кроме тех, которые были непосредственно заняты полный рабочий день на подземных работах по добыче угля, сланца, руды и других полезных ископаемых, на строительстве шахт и рудников по списку работ и профессий, утвержденному КМУ, начиная со дня вступления в силу Закона № 1058 в размере 20% с последующим увеличением ее ежегодно на 10% до 100-процентного размера возмещения фактических расходов на выплату и доставку этих пенсий до приобретения права на пенсию по возрасту в соответствии с Законом № 1058. Данная норма предусмотрена также абзацем третьим п. 6.1 Инструкции.

То есть, в соответствии с Законом № 1058 и Инструкции предприятия обязаны возмещать Пенсионному Фонду Украины фактические затраты на выплаты и доставку  пенсий, назначенных в соответствии с п. «а» ст. 13 Закона № 1788 (Список №1). Данные выплаты осуществляются плательщиком налога в Пенсионный фонд аналогично возмещению фактических затрат на выплату и доставку  пенсий по Списку №2 (п. «б» ст. 13 Закона № 1788).

Помимо всего вышеуказанного, размер суммы к возмещению (как по Списку № 1 так и для пенсий по Списку № 2) на текущий год определяется органами Пенсионного фонда Украины ежегодно в уведомлениях о расчете сумм фактических затрат на выплату и доставку льготных пенсий, которые направляются предприятиям до 20-го января текущего года и на протяжении 10 дней по вновь назначенным пенсиям (п. 6.4 Инструкции), а предприятия, в свою очередь, ежемесячно до 25 числа вносят в Пенсионный фонд определенную в уведомлении ежемесячную сумму фактических затрат на выплату и доставку пенсий, назначенных на льготных условиях (п. 6.8 Инструкции).

Так как действующим законодательством на предприятия возложены обязательства относительно частичного возмещения Пенсионному фонду Украины затраты на выплату и доставку пенсий, назначенных по Списку № 1, то суммы такого фактического возмещения, по нашему мнению, относятся в состав валовых расходов на основании п.п. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли.

Хотим отметить, что относительно отнесения в состав валовых расходов затрат на выплату и доставку льготных пенсий у налоговых органов в разное время имелись различные точки зрения. Как правило, ГНА Украины выступала против включения льготных пенсий в состав валовых расходов предприятия, приводя при этом различные аргументы. Однако в настоящее время ГНА Украины избрала позицию о правомерности включения в состав валовых расходов затрат на выплату и доставку пенсий на льготных условиях на основании п.п. 5.2.5 п. 5.2. ст. 5 Закона о прибыли. ГНАУ выступает только против включения в состав валовых расходов затрат на выплату пенсий, назначенных в соответствии с Законом Украины «О научной и научно-технической деятельности» от 13.12.91 г. № 1977. Такая позиция ГНА Украины изложена в письме от 28.04.07 г. № 8820/7/15-0317.

В соответствии с позицией налоговых органов, изложенной в данном письме:

1) затраты по возмещению выплаты и доставки пенсий работникам по спискам №1, №2 (п.13 «а» и п. 13 «б» Закона о пенсионном обеспечении) включаются в валовые расходы в соответствии с п.п. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли. Данные выплаты включаются в состав валовых расходов в размере фактической суммы компенсации предприятием затрат на выплату и доставку льготных пенсий;

2) фактические выплаты налогоплательщиков на возмещение затрат по выплате и доставке пенсий научным работникам не включаются в валовые расходы.

Ранее опубликованные письма ГНАУ от 25.05.05 г. №10200/7/15-1117 и от 16.08.2000 №4680/6/15-0116, которые запрещали либо ограничивали включение в состав валовых расходов льготных пенсий, считаются утратившими силу.

Таким образом, затраты по возмещению выплат и доставки пенсий работникам по Спискам № 1, № 2 включаются в валовые расходы в соответствии с п.п. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли.

С уважением,

Консультант                                                                                                Т.И.Видрич